Jahresbericht: Darüber wird der BFH 2010 entscheiden

Der vom Bundesfinanzhof (BFH) veröffentlichte Jahresbericht für 2009 klärt nicht nur über die Tätigkeiten des obersten deutschen Finanzgerichts im abgelaufenen Jahr auf, sondern weist auch auf Schwerpunktentscheidungen hin, mit denen 2010 voraussichtlich gerechnet werden kann. Doch nicht nur zu diesen Sachverhalten ist es ratsam, entsprechende Fälle über einen ruhenden Einspruch offenzuhalten.

Zahlreiche Verfahren sind derzeit vor dem BVerfG, EuGH und BFH anhängig, ohne dass diese Themen von der Verwaltung nur vorläufig festgesetzt werden. Steuerpflichtige sollten sich die über § 363 AO gegebenen Möglichkeiten für ein Ruhen des Einspruchsverfahrens kraft Gesetzes nicht entgehen lassen, um am positiven Ausgang der Verfahren zu partizipieren. Nach der Statistik des BFH gab es alleine im Jahr 2009 3.430 Neueingänge und an Silvester 2009 verblieben 2.450 unerledigte Verfahren. Dabei beträgt der Prozentsatz der zugunsten der Steuerpflichtigen getroffenen Revisionen 44 %, also knapp die Hälfte. Nachfolgend die wichtigsten Eckpunkte für die Praxis, um sich an schwebende Verfahren richtig „dranhängen“ zu können.

Grundsätze des ruhenden Verfahrens

Gemäß § 363 AO ruht ein Rechtsbehelf kraft Gesetzes, wenn

  • wegen einer Rechtsfrage ein Verfahren beim EuGH, BVerfG, BFH oder einem anderen obersten Bundesgericht anhängig ist,
  • die Steuer wegen dieser Rechtsfrage nicht nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 oder 4 AO vorläufig festgesetzt wurde und
  • sich in der Einspruchsbegründung ausdrücklich auf das Musterverfahren gestützt wird

Sind die Voraussetzungen für eine Verfahrensaussetzung oder Verfahrensruhe erfüllt, kann über den Einspruch insoweit nicht entschieden werden, und zwar weder durch eine Einspruchsentscheidung noch durch den Erlass eines Änderungsbescheids. Lassen sich die aufgeworfenen Fragen allerdings aus dem Gesetz beantworten und möchte der Einspruchsführer den Bescheid offensichtlich möglichst lange offenlassen sowie über die Vielzahl von anhängigen Verfahren einen rechtskräftigen Bescheid zeitlich fast unbegrenzt verhindern, kann die Finanzverwaltung über den ruhenden Einspruch im pflichtgemäßen Ermessen entscheiden (BFH, Urt. v. 26.09.2006 – X R 39/05, BStBl II 2007, 222).

Beendet die Finanzbehörde die im Einspruchsverfahren eingetretene Verfahrensruhe dadurch, dass sie die Steuer vorläufig festsetzt, bedarf es vor Erlass der Einspruchsentscheidung keiner Mitteilung über die Fortsetzung, und die Entscheidung über die vorläufige Steuerfestsetzung und über den Einspruch können im gleichen Schriftstück bekanntgegeben werden (FG Baden-Württemberg, Urt. v. 27.05.2008 – 4 K 340/06, Rev. eingelegt (Az. beim BFH: X R 32/08)).

Hinweis: Damit geprüft werden kann, ob dieselbe Rechtsfrage Gegenstand sowohl des konkreten Einspruchs als auch des anhängigen Musterverfahrens ist, muss der Einspruchsführer die strittige Rechtsfrage benennen. Lässt sich auf Seiten der Finanzverwaltung nicht feststellen, dass das angeführte Musterverfahren tatsächlich anhängig ist, ist vom Einspruchsführer ein Nachweis über die Anhängigkeit (z.B. Benennung der Fundstelle in der Fachliteratur) zu verlangen. Gelingt der Nachweis eines Musterverfahrens nicht, wird der Einspruchsführer zur Rücknahme aufgefordert und im nächsten Schritt der Einspruch als unzulässig verworfen (BayLfSt v. 05.04.2007 – S 0622 – 14 St 41 M).

Einsprüche, die mit dem Verweis auf sämtliche beim BFH, BVerfG und EuGH anhängigen Verfahren offengehalten werden sollen, weist die Verwaltung als unbegründet zurück (OFD Münster v. 21.12.2006, Kurzinformation Verfahrensrecht Nr. 023). Ist über den Sachverhalt bereits entschieden, genügt zur Verfahrensruhe der Verweis auf ein zu einer solchen Rechtsfrage noch anhängiges Parallelverfahren.

Ist eine Zwangsruhe kraft Gesetzes eingetreten, muss dies dem Einspruchsführer nicht mitgeteilt werden. Er kann dies aus dem Stillschweigen des Finanzamts schließen.

Hinweis: Mittels Einspruch kann eine Vorläufigkeit nach § 165 AO beantragt werden; diesem hilft das Finanzamt insoweit ab. Der Rechtsbehelf ruht weiter, wenn dies andere vorgebrachte Gründe rechtfertigen. Ansonsten wird er zurückgewiesen und der Bescheid über die Einspruchsentscheidung entsprechend vorläufig erklärt. Lediglich bei einer gewährten Aussetzung der Vollziehung bleibt der Fall auch hinsichtlich des vorläufigen Punkts offen (ausführlich: BayLfSt v. 14.07.2009 – S 0338.1.1 – 5/16 St 41).

Eine vorläufige Steuer bezieht sich nur auf Verfahren, die bereits im Zeitpunkt der Festsetzung beim EuGH, BVerfG oder BFH anhängig sind (BFH, Beschl. v. 02.07.2008 – X B 39/08, NV, Urt. v. 31.05.2006 – X R 9/05, BStBl II 2006, 858). Denn der Vermerk erfasst nur die Fragen, die Gegenstand eines schon bei Erlass des Steuerbescheids anhängigen Verfahrens sind. Anleger können also nicht darauf vertrauen, hierüber künftig weitere Streitpunkte zum gleichen Sachverhalt offenzuhalten. Vielmehr sind jeweils gesonderte Einsprüche notwendig.

Erledigung durch Teilentscheidung

Zwei wichtige Verfahrensaspekte wurden durch das JStG 2007 über § 367 Abs. 2a und 2b AO neu eingeführt. Zuvor hielt ein Rechtsbehelf grundsätzlich den gesamten Steuerbescheid offen. Nunmehr kann das Finanzamt gem. § 367 Abs. 2a AO vorab über Teile des Einspruchs entscheiden, wenn dies sachdienlich ist. Bei einer Verfahrensruhe kann zwar über den Einspruch insoweit nicht entschieden werden, wohl aber – durch Erlass einer Teileinspruchsentscheidung – über Fragen, die nicht Anlass des Ruhens sind (AEAO zu § 363, Nr. 3). Durch die Teileinspruchsentscheidung soll eine Straffung des Verfahrens durch eine Begrenzung des noch offenen Streitstoffs erreicht werden.

Damit können sich Steuerpflichtige nicht darauf verlassen, dass ein schwebender Einspruch weitere Streitpunkte so lange offenhält, bis später bei den obersten Gerichten hierüber entschieden ist. Vielmehr ist der Rechtsbehelf zu diesem Themenbereich zu präzisieren und insoweit zu erweitern. Des Weiteren kann die oberste Finanzbehörde Einsprüche, die eine vom EuGH, vom BVerfG oder vom BFH entschiedene Rechtsfrage betreffen (sog. Masseneinsprüche), insoweit durch Allgemeinverfügung zurückweisen (§ 367 Abs. 2b AO).

Die Finanzämter nutzen diese neue gesetzliche Möglichkeit rege. Denn bereits mit Ergehen der Teileinspruchsentscheidung gilt der Fall für sie als statistisch erledigt (OFD Münster v. 22.12.2006, Kurzinformation Verfahrensrecht 29/2006). Werden in einem Einspruchsverfahren nacheinander mehrere Teileinspruchsentscheidungen erlassen, gilt der Einspruch bereits mit der ersten Teileinspruchsentscheidung als erledigt (OFD Karlsruhe v. 15.03.2007 – S 062.5/25 – St 332). Zudem soll in Fällen, die ausschließlich das Ziel verfolgen, mit dem Einspruch im Hinblick auf anhängige Gerichtsverfahren mit Breitenwirkung den angefochtenen Verwaltungsakt nicht bestandskräftig werden zu lassen, möglichst zeitnah von der Möglichkeit der Teileinspruchsentscheidung Gebrauch gemacht werden (AEAO zu § 367, Nr. 6.2).

Hinweis: Zur Teileinspruchsentscheidung sind folgende Revisionen anhängig:

  • Nach dem Urteil des Niedersächsischen FG vom 12.12.2007 – 7 K 249/07 dürfen Teileinspruchsbescheide nicht zur Verhinderung eingesetzt werden, dass Steuerpflichtige in Einspruchsverfahren womöglich weitere Rechtsschutzbegehren nachträglich vortragen. In der hiergegen unter Az. III R 39/08 eingelegten Revision geht es auch um die Frage, ob Vorläufigkeitsvermerke nicht hinreichend bestimmt, unverständlich sowie nicht umfassend formuliert sind und dadurch keinen verfassungsrechtlich garantierten effektiven Rechtsschutz bieten.
  • Eine Teileinspruchsentscheidung ist dann sachdienlich, wenn ein Teil des Einspruchs entscheidungsreif ist, während über einen anderen Teil das Ruhen des Verfahrens angeordnet worden ist, und für den entscheidungsreifen Teil keine Begründung vorgetragen worden ist, aus der sich eine Beschwer des Steuerpflichtigen ergeben könnte (FG Hamburg, Urt. v. 17.08.2009 – 5 K 208/08). In der hiergegen unter Az. X R 50/09 eingelegten Revision geht es um die Frage, ob eine Teileinspruchsentscheidung ohne Streitfrage dem Zweck des § 367 Abs. 2a AO entspricht und ein Verstoß gegen den Grundsatz der Gesamtüberprüfung des Steuerfalls und gegen die Rechtsschutzgarantie vorliegt.
  • Ist das Finanzamt aufgrund fortdauernder Verfahrensruhe am Erlass einer Einspruchsentscheidung gehindert und inwieweit wirkt ein nachträglich beigefügter Vorläufigkeitsvermerk auf den Rechtsschutz (Revision unter Az. X R 32/08; Vorinstanz: FG Baden-Württemberg, Urt. v. 27.05.2008 – 4 K 340/06)?

Neben der Teileinspruchsentscheidung kommt es zudem schneller zur Bestandskraft von Bescheiden, da anhängige Einsprüche nach § 367 Abs. 2b AO per Allgemeinverfügung gem. § 118 Satz 2 AO zurückgewiesen werden können, sollten EuGH, BVerfG oder BFH zugunsten des Finanzamts entscheiden. Eine solche „Masseneinspruchsentscheidung“ ist auf den Internetseiten des BMF sowie im BStBl zu veröffentlichen und gilt am Tag nach der Herausgabe des entsprechenden BStBl als bekanntgegeben. Auch über diese Maßnahme droht einem bislang nach allen Seiten offenen Verfahren schneller das Aus, sollte der strittige Aspekt nicht gesondert vorgebracht worden sein.

Über die Rechtsfrage, die Gegenstand der Allgemeinverfügung war, kann in einer eventuell notwendig werdenden Einspruchsentscheidung nicht erneut entschieden werden. Denkbar ist nun eine doppelt effektive Bearbeitung: Das Finanzamt entscheidet über einen Teil des Einspruchs und zu dem noch offenen Punkt ergeht kurz danach eine Allgemeinverfügung. Damit erledigt sich ein vermeintlich nach allen Seiten offener Rechtsbehelf plötzlich von zwei Seiten.

Welche Entscheidungen sind 2010 zu erwarten?

Die Liste des BFH im Jahresbericht umfasst eine Reihe von anhängigen Revisionen mit einer kurzen Erläuterung des jeweiligen Streitpunkts. Nachfolgend eine Kurzübersicht wichtiger Sachverhalte. Davon erfolgt lediglich die Festsetzung zu der Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben vorläufig, die übrigen Punkte müssen über ein ruhendes Verfahren offengehalten werden.

  • § 15 EStG: Rückstellung eines Versicherungsvertreters für Betreuungsaufwand (Az. X R 48/08), Zeitpunkt der Gewinnbesteuerung bei Ausscheiden aus einer Personengesellschaft mit abweichendem Wirtschaftsjahr (Az. X R 8/07), betriebliche Pkws und Privatnutzung (Az. VIII R 24/08), Nachholung unterlassener AfA (Az. VIII R 3/08)
  • § 18 EStG:  Rechtsanwälte mit Einkünften aus Insolvenzverwaltung (Az. VIII R 29/08, VIII R 37/09)
  • § 19 EStG: Abzugsbeschränkung für Verpflegungsmehraufwand (Az. VI R 10/08, VI R 11/08), Bewertung von Mitarbeiterbeteiligungen (Az. VI R 30/07, VI R 36/08, VI R 53/08)
  • § 22 EStG: Pflichtteilsverzicht gegen lebenslange wiederkehrende Leistungen (Az. VIII R 35/07), Ausgleichszahlungen im schuldrechtlichen Versorgungsausgleich als Werbungskosten (Az. X R 23/08)
  • Sonderausgaben: Abzug von Steuerberatungskosten (Az. X R 10/08)
  • Körperschaftsteuer: Verluste still beteiligter Kapitalgesellschaften (Az. I R 62/08)
  • Gewerbesteuer: Organschaft mit steuerbefreitem Organträger (Az. I R 41/09), Veräußerung und Aufgabe von Mitunternehmerschaften (Az. IV R 29/07), Treuhandmodell (Az. IV R 26/07)
  • Umsatzsteuer: Unternehmereigenschaft der Erben (Az. V R 24/07), Geschäft mit Forderungen (Az. V R 18/08), Berechnung der Steuer nach vereinnahmten Entgelten (Az. V R 38/08, V R 36/08), Vorsteuerabzug bei Überlassung eines Gebäudeteils an die Geschäftsführer zu Wohnzwecken (Az. XI R 9/08, XI R 10/08), Vorsteuerabzug für Leistungen an einzelne Gesellschafter (Az. XI R 31/08), Bemessungsgrundlage der unentgeltlichen Privatnutzung eines unternehmerischen Fahrzeugs (Az. XI R 32/08)
  • ErbStG: Insolvenz des geerbten Betriebs (Az. II R 25/08, II R 27/08, II R 35/09)
  • Zweitwohnungsteuer: Kinderzimmer im Elternhaus (Az. II R 5/08)
  • Verfahrensrecht: Anwendbarkeit des Sanierungserlasses (Az. X R 34/08)
  • Investitionszulage: Sale-and-lease-back-Verfahren (Az. III R 28/08), vorübergehendes Leerstehen von Mietwohnungen (Az. III R 91/08)
  • Eigenheimzulage: Zweitobjekt in einem anderen EU-Mitgliedstaat (Az. IX R 20/09)