Bundesrat-Stellungnahme zum JStG 2013, Teil 2: Steuergestaltungsmodelle im Visier

Steuergestaltungsmodelle können Milliardenlücken in den Staatshaushalt reißen, das hat nicht zuletzt die medienwirksame Porsche-Übernahme von VW gezeigt. Nun will der Bundesrat über das Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013) viele beliebte Schlupflöcher stopfen. Lesen Sie, warum nicht nur der Fiskus, sondern auch Sie als Steuerberater davon profitieren.

Viele Steuerberater sehen sich beim Thema Steuergestaltung zwischen zwei Stühlen sitzen.

Auf der einen Seite sind die Mandanten, die von Ihnen den besonderen Steuerspar-Tipp erwarten. Und natürlich: Die Aussicht auf zufriedene Klienten ist verlockend.

Gleich daneben sitzt vielen Kollegen aber die Rechtsunsicherheit im Nacken. Denn was ist, wenn die Gestaltung nicht anerkannt wird und Sie dann plötzlich haften? Oder die Steuergestaltung sogar als Steuerhinterziehung gewertet wird?

Die Unsicherheit ist berechtigt: Denn eine schwammige Steuergesetzgebung kann zwar lukrativ für manche Steuerpflichtige sein, aber eben auch unberechenbar. Etliche Rechtsstreitigkeiten – zum Beispiel zu § 15b EStG (Verlustabzugsbeschränkung für Stundungsmodelle) – sprechen Bände.

In dem Sinne kann man die Forderung der Bundesländer, das Jahressteuergesetz 2013 nachzubessern und per Gesetz gegen bestimmte Steuergestaltungsmodelle und Schlupflöcher vorzugehen, positiv sehen. Zwar wird der Gestaltungsspielraum für Sie als Steuerberater kleiner, dafür steigt aber die Rechtssicherheit.

Der Gesetzgeber sieht das Problem naturgemäß aus einer anderen Perspektive: Durch Steuergestaltung verliert der Fiskus regelmäßig Milliardenbeträge. Gleichzeitig geht in den Schlupflöchern der Grundsatz der „Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit“ verloren.
 

Die Bundesratssitzung vom 6. Juli 2012 zum Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013)

Die Bundesländer haben sich deshalb anlässlich ihrer Bundesratssitzung am 6. Juli 2012 umfangreich zum Regierungsentwurf eines Jahressteuergesetzes 2013 geäußert (BR-Drs. 302/12 (B)).

Konkret möchte der Bundesrat gegen Steuergestaltungsmodelle und Steuerschlupflöcher vorgehen, die in jüngster Zeit vermehrt genutzt wurden. Dazu gehören:

  • Steuerstundungsmodelle
  • Kirchensteuerabzug auf Kapitalerträge
  • Wertpapierleihe
  • Gewerbesteuermessbetrag und alternative Energien
  • Weiße DBA-Einkünfte
  • Bond-Stripping
  • Betriebs- statt Kapitalvermögen
  • Verlustverrechnung
  • Umwandlungen
  • RETT-Blocker

Wahrscheinlich ist, dass der Gesetzgeber nicht nur über das Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013), sondern nach und nach auch durch andere Gesetze gegen Gestaltungsmissbrauch eingreift. Noch Anfang Juni hatte die Bundesregierung betont, dass Steuergestaltungsmodelle unerwünscht sind, aber mit den aktuellen Gesetzen nur schwer verhindert werden können.

Tipp:
Der Bundesrat hat in seiner Stellungnahme zum JStG 2013 nicht nur die Steuergestaltung und Steuerschlupflöcher thematisiert, sondern auch Lösungen zu vielen anderen steuerlichen Problemen angeregt.

Der Bundesrat will z.B. den Splittingtarif für eingetragene Lebenspartnerschaften einführen und die Steuerbefreiung für Kapitalerträge aus Streubesitzbeteiligungen abschaffen.
Alle Forderungen der Länderkammer finden Sie übersichtlich zusammengefasst in unserer Checkliste „Bundesrat-Stellungnahme zum JStG 2013“, die Sie kostenlos herunterladen können.

In diesem Artikel erfahren Sie dagegen die Details zum Top-Thema „Steuergestaltungsmodelle und Gestaltungsmissbrauch“ – informieren Sie sich jetzt Schritt für Schritt.

Jahressteuergesetz 2013 contra Gestaltungsmissbrauch: Die Vorhaben im Einzelnen

1. Steuerstundungsmodelle

Was kann der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2013 gegen steuerliche Gestaltungen unternehmen, die den sogenannten negativen Progressionsvorbehalt gezielt ausnutzen?

Der Hintergrund: In der Praxis sind Gestaltungen bekannt geworden, in denen sich Anleger an einer ausländischen Personengesellschaft mit Sitz in einem EU-Land beteiligen. Deren Einkünfte sind laut DBA im Inland steuerfrei und unterliegen dabei dem Progressionsvorbehalt im Rahmen der §§ 15b, 32b EStG.

Bei dieser Steuergestaltung geht es um die gezielte Herbeiführung von Verlusten – z.B. durch den Kauf von Edelmetallen und anderen Rohstoffen sowie von beweglichen Containern im Umlaufvermögen unter Ausnutzung der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG.

Dadurch wird der persönliche Einkommenssteuersatz durch den negativen Progressionsvorbehalt auf nahezu 0 % reduziert. Die Verlustzuweisungen sollen hohe Sondereinkünfte ausgleichen. Zum Beispiel: Gewinne aus der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen bzw. Betriebsveräußerungen oder der Erhalt von Abfindungszahlungen.

Sofern in den Folgejahren Gewinne aus dem Verkauf von Gold oder anderen beweglichen Wirtschaftsgütern entstehen, ergibt sich ein positiver Progressionsvorbehalt. Dieser kann die tatsächlichen Steuerentlastungen im Verlustjahr aber nicht kompensieren. Denn das zu versteuernde Einkommen des Steuerpflichtigen – meist Beteiligter eines geschlossenen Fonds – unterliegt ohnehin dem Spitzensteuersatz.

Die Gestaltung führt daher im Ergebnis nicht nur zu einer Steuerstundung, sondern zu einer tatsächlichen Vernichtung von Steuersubstrat. Die möglichen Steuerausfälle bei den bislang bekannt gewordenen Fällen belaufen sich nach Angaben des Bundesrates auf rund 300 Mio. €.

Praxishinweis: Nach Auffassung der Verwaltung ist auf solche Steuerstundungsmodelle die Verlustabzugsbeschränkung des § 15b EStG anzuwenden. Danach können negative Einnahmen nicht mit anderen Einkünften, sondern nur noch mit späteren Gewinnen aus derselben Einkunftsquelle verrechnet werden.

Allerdings wird in sämtlichen bislang vorliegenden finanzgerichtlichen Entscheidungen eine modellhafte Gestaltung i.S.d. § 15b EStG verneint.

Denn: Die Steuerpflichtigen haben selbst die Initiative ergriffen – und die Gestaltung ist durch einen individuell geschlossenen Gesellschaftsvertrag zustande gekommen. Deshalb fehlt es für die Anwendbarkeit des § 15b EStG an einem abstrakt auf eine Vielzahl von Steuerpflichtigen ausgerichteten Modell „aus dem Katalog“ bzw. „von der Stange“. Auch die Tatsache oder der Hinweis, dass weitere ähnliche Fallgestaltungen bekannt geworden sind, ist für die Finanzgerichte unerheblich. Denn das Vorgehen anderer Steuerpflichtiger, die Investitionen in ähnlicher Weise getätigt haben, kann den jeweiligen Investoren nicht zugerechnet werden.

Der Bundesrat möchte dieses Problem mit dem Jahressteuergesetz 2013 angehen und schlägt zwei Lösungsalternativen vor:

  • Eine europarechtskonforme Ergänzung des § 15b EStG mit dem Vorteil, dass auch reine Stundungsmodelle mit üblichen Verlustzuweisungen erfasst werden.
  • Alternativ oder ergänzend zu § 15b EStG könnte ein Gewinnrücktrag in § 32b EStG eingeführt werden. Dadurch wird im Jahr der Verlustentstehung der dem Progressionsvorbehalt unterliegende Verlust durch spätere Gewinne ganz bzw. teilweise rückgängig gemacht.

2. Kirchensteuerabzug auf Kapitalerträge

Das künftige automatisierte Verfahren zum verpflichtenden elektronischen Kirchensteuerabzug durch die Banken enthält die Möglichkeit eines Sperrvermerks (§ 51a Abs. 2e Sätze 3 bis 5 EStG). Setzt ein Sparer den Sperrvermerk, wird das Wohnsitz-Finanzamt vom Bundeszentralamt für Steuern hierüber informiert.

Das Finanzamt muss dann selbst auf die abgeltend besteuerten Kapitalerträge die Kirchensteuer erheben. Das Problem: Der Sperrvermerk enthält keine Informationen darüber, ob der Steuerpflichtige überhaupt Kapitalerträge erzielt hat. Und anders als beim Sperrvermerk im elektronischen Lohnsteuerabzugsverfahren kann das Finanzamt auf keine weiterführenden Informationen zurückgreifen, denn:

  • die Banken sind nicht verpflichtet, die dem Sperrvermerk unterliegende Kapitalertragsteuer an die Finanzverwaltung zu melden und
  • das Finanzamt kann keine Kontenabfrage nach § 93 Abs. 7 AO starten, um die Kirchensteuer zu erheben.

Die Folge: Gibt der Sparer wahrheitswidrig an, er habe nur Kapitalerträge unterhalb des Sparer-Pauschbetrags erzielt oder reicht er nur die Steuerbescheinigung einer Bank ein, obwohl für ihn bei mehreren Instituten Kapitalertragsteuer einbehalten wurde, kann das Finanzamt dies nicht nachprüfen.

Um das Vollzugsdefizit zu vermeiden, soll der Sperrvermerk durch das Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013) so modifiziert werden, dass

  • nur für die Veranlagungszeiträume eine Abgabepflicht für die Steuererklärung besteht, in denen tatsächlich Kapitalertragsteuer für den Anleger erhoben worden ist – in denen also die Kapitalerträge oberhalb des Sparer-Pauschbetrags liegen und
  • dem Finanzamt nicht die Tatsache des Sperrvermerks, sondern veranlagungszeitraumbezogen die Tatsache des Abrufs sowie Name und Anschrift des abrufenden Sparers mitgeteilt werden.

Mit Hilfe dieser Information kann das Finanzamt sicherstellen, dass die vorgelegten Steuerbescheinigungen vollständig sind. Das Finanzamt kann bei dem jeweiligen Anleger eine Auskunft nach § 93 Abs. 1 AO einholen.

3. Wertpapierleihe

Der § 8b Abs. 10 KStG ist mit dem Jahressteuergesetz 2013 so zu ändern, dass der Anwendungsbe-reich für die Grundsätze der Wertpapierleihe auf Personengesellschaften als Verleiher ausgeweitet wird. Denn die Wertpapierleihe wird dazu genutzt, um insbesondere die bei Banken und Versicherungen entstandenen steuerpflichtigen Erträge aus Anteilen an Kapitalgesellschaften auf andere Steuerpflichtige zu verlagern, bei denen die Erträge steuerfrei vereinnahmt werden können. Die Steuerersparnis wird anschließend über eine Kompensationszahlung geteilt. Derzeit wird der Betriebsausgabenabzug für die Leihgebühr nur untersagt, wenn der Verleiher eine Körperschaft ist.

Um darüber hinausgehende Steuergestaltungen künftig zu unterbinden, soll der Anwendungsbereich der Wertpapierleihe im Jahressteuergesetz 2013 insbesondere auf Personengesellschaften als Verleiher ausgeweitet werden.

4. Alternative Energien

Derzeit wird der Gewerbesteuermessbetrag grundsätzlich nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne, die den einzelnen Betriebstätten zuzurechnen sind, auf die hebeberechtigten Gemeinden verteilt. Die Folge: Bei Anlagen, die dezentral insbesondere Strom aus Erneuerbaren Energien erzeugen, wird der Gemeinde, auf deren Gebiet sich der eigentliche Kraftwerksstandort befindet (Standortgemeinde), aufgrund fehlender zurechenbarer Arbeitslöhne kein Anteil am Gewerbesteuermessbetrag zugewiesen. Dagegen erhält die Gemeinde, in der sich die Verwaltung des Betreibers befindet (Betreibergemeinde), den gesamten Messbetrag. Insoweit kann der Betreiber seinen Sitz nach der Region auswählen, für den ein geringer Hebesatz besteht.

Dieses „Wahlrecht“ wird vielfach als Hindernis für die Genehmigung neuer Kraftwerksstandorte gesehen. Die derzeit bestehende Ausnahme für Windparks (besondere Zerlegungsmaßstab) soll im Jahressteuergesetz 2013 ausgeweitet werden – und zwar auf alle seit dem 01.07.2012 genehmigte Anlagen, die Erneuerbare Energien nutzen. Dazu gehören die Solarenergie, Wasserkraft, Geothermie, Energie aus Biomasse sowie die Energie aus biologisch abbaubaren Abfällen aus Haushalten und Industrie.

Tipp: Durch die geplante Änderung im Jahressteuergesetz 2013 lässt sich der höheren Gewerbesteuer nicht so leicht entgehen, aber für den Standort der Anlage sind andere Kriterien (Sonnenscheindauer, Windverhältnisse) wichtiger als der Hebesatz. Betroffen sind ebenso geschlossene Fonds, die vermehrt auf die umweltfreundliche Energiegewinnung setzen.

5. Weiße DBA-Einkünfte

Bei einer hybriden Finanzierung wird die Hingabe von Kapital in einem Staat als Fremd- und im anderen Staat als Eigenkapital qualifiziert. Die unterschiedliche Einordnung des Darlehens führt dazu, dass die Fremdkapitalzinsen für das Darlehen im Quellenstaat als Betriebsausgaben abgezogen und im Empfängerstaat als Dividenden ermäßigt oder gar nicht besteuert werden. Dieser Qualifikationskonflikt beschert häufig unbesteuerte weiße Einkünfte. Insoweit soll das Jahressteuergesetz 2013 die §§ 3 Nr. 40d, 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG, 8b KStG ändern, indem Dividenden nur noch freigestellt werden, wenn sie im Quellenstaat keine Betriebsausgaben darstellen.

6. Bond-Stripping

Für Bond-Stripping soll es mit dem Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013) eine Regelung geben, mit der eine Umgehung der Verlustabzugsbeschränkung nach § 8c KStG durch Bond-Stripping von Investmentvermögen verhindert werden kann.

In der Vergangenheit sind vermehrt Fälle aufgetreten, bei denen der Wegfall der Verlustvorträge nach § 8c KStG verhindert werden soll. Mit diesen Gestaltungen sollen die Verluste der zu überneh-menden Körperschaft auf Ebene des Investmentvermögens durch künstlich generierte Erträge zunächst ausgeglichen werden. Wurden die Erträge ausgeglichen, werden in späteren Veranlagungszeiträumen die Fondsanteile veräußert und dabei die den erzeugten Erträgen gegenüber stehenden Verluste realisiert.

Bei Bond-Stripping wird eine Anleihe durch den Investmentfonds gestrippt und Zinsschein und Anleihemantel voneinander getrennt. Der Zinsschein wird vom Fonds veräußert und der Veräußerungserlös stellt in voller Höhe einen ausschüttungsgleichen steuerlichen Ertrag beim Anleger dar. Beim späteren Verkauf des Anteils mindern die in den Vorjahren versteuerten Erträge den Veräußerungsgewinn, womit der Anleger dann einen Veräußerungsverlust realisiert und den nicht verrechenbaren Verlustvortrag nach § 8c KStG in einen verrechenbaren Verlust aus Investments umwandelt.

7. Betriebsvermögen anstatt Privatvermögen

Es gibt Gestaltungsmöglichkeiten – z.B. durch den Umweg einer sog. “Cash-GmbH“ -, mit denen Privatvermögen den Begünstigungen für Betriebsvermögen zugeführt werden kann. Diese Steuerschlupflöcher sollen durch das Jahressteuergesetz 2013 (JStG 2013) zeitnah eingedämmt werden. Im Mittelpunkt der geplanten Änderungen steht dabei die nach derzeitigem Recht bestehende Möglichkeit, Zahlungsmittel, die typischerweise zum erbschaftsteuerlich nicht begünstigten Privatvermögen gehören, durch eine Einlage in das Betriebsvermögen erbschaftsteuerlich zu begünstigen. Daher enthält der Änderungsvorschlag des Bundesrates Korrekturen des geltenden Rechts in § 13a ErbStG zum Verwaltungsvermögen und zur Definition von Finanzmitteln. Sie müssen künftig betriebsnotwendig sein oder aus der Betriebstätigkeit entstanden und noch nicht in Produktiv-Vermögen angelegt worden sein. Die Neuregelung durch das Jahressteuergesetz 2013 zielt auf eine sachgerechte Eingrenzung der Finanzmittel ab.

8. Verlustverrechnung

Da bei der Verschmelzung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft ein steuerlicher Verlustvortrag des übernehmenden Rechtsträgers nicht untergeht und zudem in jüngster Zeit Gestaltungen bekannt geworden sind, die u.a. von Banken modellhaft betrieben werden und die diese Regelung ausnutzen, sollen durch das Jahressteuergesetz 2013 entsprechende Gegenmaßnahmen auf den Weg gebracht werden. Ziel dieser steuerlichen Gestaltungen ist es, die Besteuerung von Gewinnen bei Gesellschaften mit hohen stillen Reserven (z.B. Flugzeugleasinggesellschaften) durch die Verrechnung mit steuerlichen Verlusten einer anderen Gesellschaft zu vermeiden. Das Gestaltungsmodell nutzt insbesondere die Möglichkeit einer achtmonatigen steuerlichen Rückwirkung bei der Umwandlung oder Einbringung. Um solche Gestaltungen künftig zu vermeiden, wird beim übernehmenden Rechtsträger eine Verrechnung seiner Verluste mit positiven Einkünften des übertragenden Rechtsträgers steuerlich nicht mehr zugelassen. Er hat die ihm zuzurechnenden positiven Einkünfte zu versteuern.

9. Umwandlungen

Unerwünschte Gestaltungen sollen durch Änderungen insbesondere in §§ 20 und 21 UmwStG vermieden werden. Nach aktuellen Pressemeldungen (hier geht es um VW und die Übernahme von Porsche) wird die bestehende Gesetzeslage zu Gestaltungen genutzt, die zu Steuerausfällen in Milliardenhöhe führen, indem offenbar durch die Gegenleistung einer einzigen Stammaktie eine steuerbegünstigte Umstrukturierung dargestellt wird, obwohl es sich bei einer rein wirtschaftlichen Betrachtung um eine Veräußerung handeln dürfte. Es ist zu befürchten, dass die Öffentlichkeitswirksamkeit dazu beiträgt, dass weitere Fälle auf der Grundlage dieses Modells nachfolgen.

10. RETT-Blocker

RETT-Blocker-Strukturen zielen darauf ab, die Grunderwerbsteuer trotz mehrmaligen Anteilswechsels dauerhaft zu vermeiden. Dies geschieht durch Gesellschafter, die mit 5,1 % an den Immobiliengesellschaften beteiligt bleiben und so das Entstehen von Grunderwerbsteuer verhindert (sog. RETT-Blocker; RETT steht für Real Estate Transfer Tax und ist die englische Übersetzung für Grunderwerbsteuer).

Bei großen Immobilientransaktionen führen solche Gestaltungen nach vorsichtiger Schätzung zu jährlichen Steuerausfällen von mehreren 100 Mio. €. Da viele Bundesländer in den letzten Jahren die Sätze bei der Grunderwerbsteuer von 3,5 % angehoben haben, steigt der Anreiz für RETT-Blocker-Strukturen. Wegen der fortlaufenden Steuerausfälle in beträchtlicher Größenordnung sollen die Lösungsvorschläge noch während des Gesetzgebungsverfahrens des Jahressteuergesetzes 2013 (JStG 2013) zur Entscheidungsreife gebracht werden.

Quelle: BR-Drs. 302/12 (B); BT-Drs.17/10000

 

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